企业在生产经营活动中，有时会发生一些特殊交易，常见的如企业债务重组、股权收购，这些事项在税法中统称为企业重组，那么企业重组业务如何进行会计和税务处理呢？我们就企业常见的债务重组业务进行分析。
《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）对企业重组业务作出界定：企业重组是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。
财税[2009]59号规定：债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书，就其债务人的债务作出让步的事项。
在税务处理中债务重组的关键就是债务人发生财务困难，债权人对此作出让步。债务重组业务的处理分为一般性税务处理和特殊性税务处理，《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）对债务重组的一般性税务处理规定如下：
企业债务重组，相关交易应按以下规定处理：
1.以非货币资产清偿债务，应当分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务，确认相关资产的所得或损失。
2.发生债权转股权的，应当分解为债务清偿和股权投资两项业务，确认有关债务清偿所得或损失。
3.债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得；债权人应当按照收到的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组损失。
4.债务人的相关所得税纳税事项原则上保持不变。
财税[2009]59号文规定符合条件的债务重组可以采用特殊性税务处理，政策规定如下：
企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定：
(一)具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。
(二)被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。
(三)企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。
(四)重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。
(五)企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。
企业重组符合本通知第五条规定条件的，交易各方对其交易中的股权支付部分，可以按以下规定进行特殊性税务处理：
企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。企业的其他相关所得税事项保持不变。
下面我们以案例来分析债务重组业务的会计处理和税务处理。
【例】a公司欠b公司1000万元无力偿还，经双方商定计划进行债务重组，将债权转为股权，债务重组协议中约定股权价值为800万元。
【会计处理】对债务人a公司
借：应付账款——b 1000万
贷：实收资本 800万
营业外收入——债务重组利得 200万
对债权人b公司
借：长期股权投资——a 800万
营业外支出——债务重组损失 200万
贷：应收账款——a 1000万
【税务处理】
一般性税务处理中：分为债务清偿和股权投资两项业务， a公司以800万元清偿1000万元的债务，a公司确认200万元的债务重组所得，b公司确认200万元债务重组损失；同时b公司以800万元现金对a进行投资，a公司实收资本增加800万元，b公司确认长期股权投资800万元。
特殊性税务处理中：债务清偿和股权投资两项业务暂不确认债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。a公司不确认债务清偿所得，实收资本增加800万元；b公司不确认债务清偿损失，长期股权投资的计税基础为1000万元。
【税会差异】
在一般性税务处理中，债权转股权，a公司和b公司分别确认债务重组所得和损失，税会无差异。
在特殊性税务处理中，债权转股权，会计上确认利得和损失，税法中不确认，存在税会差异，在纳税申报时a公司纳税调减200万元，b公司纳税调增200万元。a公司的债务重组所得200万元被永久的免除，b公司的债务重组损失延长到以后转让股权时扣除。
企业常见的债务重组业务会计和税务处理较为复杂，我们应该特殊掌握一下。
资产重组若干会计问题研究
随着市场经济不断的发展，我国的产业结构以及经济结构的调整正在逐渐加大力度。对大多数企业而言，这样的转变是挑战，但同时也是一种机遇。企业应该顺应市场经济变化的进程，利用这次调整机会，让企业找到新的增长点，这能够实现企业更加快速的发展目的。证券市场上关于“资产重组”的题材已经成为投资者炒作的热门板块，资产重组和各项资源的计量、确认以及记录和报告等，都与会计活动是紧密相连的。本文主要以资产重组的方式和目标为出发点，然后对资产重组会计的问题进行分析，最后阐述了资产重组会计问题的对策。
资产重组主要是从西方引进而来的，是西方发达国家受到经济体制的影响从而产生的产物，到目前为止，资产重组已经成为我国非常普遍的一个经济现象。全球金融危机的影响，使很多国家都遭受了经济滞后的影响，而我国也受到了较大的影响。很多国际金融服务预测领先机构，证明我国将在国际资本市场中占有重要的位置，是推动国际市场的主要力量。因此，在这样的背景下，对资产重组会计问题进行研究是非常必要的。但是，我国资产重组中遇到的很多问题，需要有待解决。
一、资产重组的方式和目标
（一）企业资产重组的方式
1、财务型重组
这种方式主要是由于企业想暂时摆脱经济危机，从而被迫实行的重组行为，这种的重组过程与重组目标有短期的性质，比如，采取象征性的置换的手段，但是这种手段并不能够直接的改变企业的经营状况。财务型重组的方式比较重视于改善企业资本结构，主要是对企业的财务质量进行改进以及对财务风险进行规避。比如，很多ST族公司为保住“壳资源”，一般会与控股股东进行资产置换或者是债务性重组。
2、战略型重组
这种方式主要是根据公司的经营目标以及产业结构和产业的特点，有效的发挥出产业基础、资源以及区域的优势，或者是看好的基础产业和与其有联系的关联产业，为实现产业的接替、延伸而进行战略型的产权的联合或者并购。战略型重组目标以及过程都是长期的，包含着明确的战略目标的一种主动的重组行为。战略重组的目的，也可以把其分为借壳和产业转型，产业转型重组是指重组的企业由于自己的行业前景不好，或者是发现被重组企业的行业前景较好，从而进行资产重组。当重组后，企业可以利用原有的设备和技术以及销售网络，可以很快的占领市场，但是，重组后的企业其企业基本的机构是不会发生较大变化的。针对于借壳重组，重组企业主要是对对方的“壳资源”较为看重，经过重组后，可以将自己的优质资产注入被重组的企业，然后将原有的企业没有关联的资产进行了剥离。主要倾向于企业产业结构的重塑，以挖掘新来源价值和培养新的核心能力。目前，很多的企业都是进行战略型重组的，比如，南京钢铁集团和复星实业要进行的要约收购等等。
（二）企业资产重组的目标
1、控制权收益的目标
一般企业中大股东是有非常强大的控制权的，在股权结构中，大股东这种典型的治理问题的出现，主要表现在小股东和大股东之间的利益冲突。通常，很多大股东都会利用控制权从而对自己谋取利益，也就是他们所拿到的利益往往超过他们所持有的股份的现金流的权利的额外收益，这一收益一般都是大股东经过各种途径对小股东的权益进行侵占所得到的，我国上市公司第一大股东的平均持股已经达到50.8%，这是很多企业中股权集中度极高出现的主要问题，同时，这也是我国目前市场出现的较为普遍的现象。高度集中的股权结构的特点就是大股东拥有很大的投票权，可以选举对自己有益的人进入董事会，从而实现对企业的控制，实现超出现金流权利的控制权收益。
2、融资的目标
我国企业资产重组除一般动机外，也有着特殊的目标和动机，这主要是由于我国证券市场具有特殊的股权背景，同时我国的正确市场也具有较为特殊的制度安排，因此，才产生参与人行为的目标的异化。由于我国企业融资渠道匮乏，并且，在我国特殊的股权结构中，以及特殊的制度安排下和市盈率一直攀升的情况下，股权融资目前已经成为较为廉价的一种融资方式，致使企业再融资资格成为了较为稀缺的一种资源。虽然有足够的资格和想法去保护它，但是，却没有资格得到它，在融资资格的战争和竞争中，资产重组活动在这里扮演着尤为重要的一种角色。
二、资产重组会计的问题
（一）相关会计环境不健全
资产评估的风险具有一定的客观性和必然性，因此，要加强对企业的风险管理，注重企业风险意识的管理能够有效的降低企业发生风险的几率，并能够减弱风险出现带来的影响，但是，也会存在着一定的风险，不能够完全的消除风险的。在我国，证券市场给企业经营的发展带来很多的自由空间，但是，有很多的活动的发展都远远的超出了会计主体的假设资本运作，让更多的企业间划分界限的方面不能很好的明确，使在一定程度上形成相关方的关系。而这种关联交易的本身就说明企业间存在着一种较为混乱的环境当中，再加上关联方交易不够规范等，是非常有可能导致会计信息的使用者对数据的财务报表不能理解，从而致使企业的投资失败，将会对股市的稳定构成严重的威胁，影响着市场的平衡和市场健康的发展。
（二）会计制度和准则不完善
在我国债务重组业务中，采取会计核算方式与传统的债务重组进行比较，现有的债务重组方式有效的防范了会计准则所带来的缺陷和虚假的会计信息，并且在一定程度上，推动了我国企业债务重组会计准则接轨管理等，在这些方面现有的债务重组有着十足的长进。我国的会计准则的职责一般行使的是管理职权，不适合会计准则的制定机构，能够导致制定的主体会发生错位的现象，但是，如果是通过司法机关的司法解释或者是立法部门的立法将会更加合适，会使得会计准则变得更具有科学性和严谨性。一般情况下，在重组交易的过程中，资产的公允价值高估情况是非常严重的，将直接的影响着企业的发展，一般企业的债务重组交易过程中，都会对公允价值如何进行确定进行讨论。 （三）货币性交易资产入账价值存在的缺陷
在我国第一次颁布的非货币性交易的规定准则中，一般较多的运用是公允价值的概念，在实践中，公允价值也正在遇到一些常见的问题，比如，我国的市场并不是十分的活跃，在很多情况下，企业的资产公允价值是较难取得的。而且，我国很多企业与大股东间的关联交易是非常普遍的，在对资产进行置换的过程中，常会以数十倍的历史成本金额当作资产评估的公允价值，从而实现达到操纵利润的目的，但是，这种行为的出现，对价格的公允性有着巨大的影响。所以，我国在修订后的新企业会计制度以及会计准则中强调，非货币交易换入资产时，要以换出资产支付的税费以及账面价值的和进行对入账价值的确定，仅在非货币交易时对公允价值进行使用。在我国现行的准则中，便对非货币性交易规定了资产入账价值，这种规定可验证性较强，并且操作比较简单，在一定程度上可以有效的约束企业使用置换资产的手段进行操纵利润的行为。
（三）中介机构制度的不规范和发展滞后
在企业进行资产重组时，会遇到非常多的问题，这是因为资产重组是非常复杂的一项工程，必须借助较为专业的中介服务机构，比如，会计事务所、投资银行或者是投资咨询的相关机构，在我国这些机构中，普遍存在着业务范围窄、资金规模较小以及管理不规范等问题，还有的一些中介结构由于追求自身利益，进行虚假的重组行为，严重影响着企业的发展。但是从信息的可比性能够得出，使用公允价值计量属性，能够有效而对反映出负债以及资产的实际情况，企业的会计信息和其他企业是具有一定的可比性的。但是，在购前或者购后所使用的计量属性是非常不够统一的，因此，会严重的缺乏会计信息的可比性。与之相反的是，以历史成本计量属性在使用前后进行并购时，会使用会计信息的权益法，并且没有缺乏纵向可比性。
三、针对资产重组会计问题的对策
（一）健全资产重组会计环境
由于我国目前缺乏会计准则的现象较为严重，而资产重组特殊的会计问题更加的严重，所以，企业在实际工作中，操作会比较混乱，且具有一定的随意性。因此，相关部门要采取适当的措施，提前做好调查工作，并且，要尽量快速的提升我国会计的标准，特别是资产的分立、合并以及评估和出售等特定的业务的法规，其规定具有一定的可操作性。对于资产重组会计环境的改进，我们可以向国外发达国家进行学习，欧美国家的资产重组是最早提出的，起步较早，且相关的会计事宜和财务的一些方面的准则也都较为完善。但是，借助外来文化的同时，必须要结合我国的实际情况为出发点，从而探索出适合我国国情的转型所需要的会计标准的资产重组会计环境。
（二）完善会计制度和会计准则
虽然我国的资产重组会计准则以及会计制度有很多的不足之处，仍需要我们不断的改进和完善，但是，可以通过盈余管理等手段的实现，对会计制度和会计准则进行完善，能够对调节企业资产重组行为有巨大的作用。企业应该对报表的说明和附注里标注出相关的说明和定价报告等所有的信息，其中还包括转让定价、账面价值以及评价机制和转让定价，还有转移收益率与财务的相关数据，还有形成差额的原因等等，但是如果涉及到企业的商业机密，那么，企业就可以向相关部门申请，允许不开放这些信息。并且，在对账面价值、资产定价以及市场关联方重组时，可以按照公司公布的比例进行确定。此外，还应该要对违规行为价值信息透漏的行为给予严重的处罚，对信息透漏制度以及关联交易的制度进行合理、科学的规范，从而有效的减少虚假重组行为的发生，从而从源头上提升企业资产重组的效率。
（三）资产入账价值的思考
企业以换出资产账面价值来换入资产入账价值在理论上来讲缺乏一定的相关性。在实际交易过程中，最主要的问题就是双方交换的价值是否相等。对于交换价值主要是指资产在交换中所能表现出的公允价值，而不是账面价值。交易双方往往会通过对各自财产的价值进行评估，从而确定是否要在交易中支付补价或者是收取差价，这就说明，换出资产与换入资产的入账价值是没有关系的。换出资产作为换入资产的账面价值是非常有可能致使企业内部资产计价发生紊乱，当一项资产经过使用后，通过物理环境和经济环境的作用，资产的公允价值往往会与账面价值有所偏离。当换入资产是存货类时，并且企业已经存在类似的或者相同的资产时，便会对同等资产计价上出现紊乱的现象。当出现资产的消耗后，就会造成成本发生不正常的波动，导致利润发生波动，这样，极不利于企业的管理。
（四）规范和发展中介服务结构
规范和发展中介服务机构，能够提升企业的创新能力、服务水平以及增强企业资金的实力，并且对规范重组行为具有较大的作用。我国出台的《债务重组会计准则》的相关程序并不够完善，并且，所指定的程序和标准很少会进行公开，在对企业的治理方面也有待改善。目前，我国很多的股份结构不够科学、合理，经常流于形式，都是内部的人员控制董事会，独立性非常的小，并不能发挥出真正的作用，所以，董事会的操作程序要进行改进与完善。我国大多数的董事会的高层领导公务非常忙，对企业的生产经营情况并不是很了解，每年也仅是举办几次的董事会议，所以，致使他们很难在企业中发挥出切合实际的主导作用。除此之外，大多数的公司都有股东至上的思想观念，企业的职业经理人一般常常只有通过董事会才可以获得经营权，这样，会使企业经营效益弱化，严重影响企业的发展。为此，有必要改变企业董事会的结构，要有一定的外部董事和独立董事。
